Resolución de 23 de diciembre de 2009, de la Dirección General de Tributos, relativa a la aplicación e interpretación de determinadas directivas comunitarias en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Marginal:BOE-A-2009-21050
Sección:I - Disposiciones Generales
Emisor:Ministerio de Economia y Hacienda
Rango de Ley:Resolución
 
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I

A lo largo de 2008 ha tenido lugar la aprobación de un conjunto de directivas comunitarias cuya tramitación conjunta en las Instituciones Comunitarias ha motivado que sean conocidas con el nombre de «Paquete IVA».

En particular, dichas directivas, que modifican y completan la Directiva 2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, son las siguientes:

1. Directiva 2008/8/CE, de 12 de febrero de 2008, por la que se modifica la Directiva

2006/112/CE en lo que respecta al lugar de la prestación de servicios. 2. Directiva 2008/9/CE, de 12 de febrero de 2008, por la que se establecen disposiciones de aplicación relativas a la devolución del impuesto sobre el valor añadido, prevista en la Directiva 2006/112/CE, a sujetos pasivos no establecidos en el Estado miembro de devolución, pero establecidos en otro Estado miembro. 3. Directiva 2008/117/CE, de 16 de diciembre de 2008, por la que se modifica la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido, a fin de combatir el fraude fiscal vinculado a las operaciones intracomunitarias.

Como consecuencia de todo ello, el Derecho comunitario se ha visto modificado en materia del Impuesto sobre el Valor Añadido en tres aspectos esenciales, que se pueden agrupar en los bloques siguientes:

1. El primer bloque se refiere a las reglas que regulan la localización de las prestaciones de servicios. Los cambios se introducen en este ámbito por la Directiva 2008/8/CE que afecta, a través de su artículo 2, a los artículos 44 a 59 ter de la Directiva 2006/112/CE.

Hasta la aprobación de esa directiva, tales reglas han estado fundamentadas en un modelo de tributación de las prestaciones de servicios en origen, de forma tal que un servicio se debía entender localizado en el territorio de aplicación del Impuesto, quedando por tanto sujeto al mismo, en la medida en que la sede del prestador o el establecimiento permanente desde el que se prestara se encontrara en ese territorio. Esta ha sido la regla general, si bien su aplicación práctica ha quedado muy reducida, esencialmente porque las reglas especiales, previstas para una gran diversidad de servicios, se han convertido en las aplicables prioritariamente, mucho más si se tiene en cuenta que la regla general no ha completado en ningún caso aquellos supuestos para los que las reglas especiales concluyen la no sujeción.

En particular, de todas las reglas especiales, las aplicables a los servicios normalmente denominados de profesionales, los de telecomunicaciones y los prestados por vía electrónica, han respondido a un esquema de gravamen en destino, mucho más acorde con la necesaria coincidencia de dicho gravamen con la jurisdicción en la que tiene lugar el consumo. Por ello, tales reglas son las que pasan a ser las aplicables con carácter general de acuerdo con lo dispuesto por los artículos 44, 45 y 59 de la Directiva 2006/112/CE, distinguiendo las operaciones puramente empresariales, en las que prestador y destinatario tienen tal condición, de aquellas otras cuyo destinatario es un particular. En el primer grupo, el gravamen se localiza en la jurisdicción de destino, mientras que en el segundo lo hace en la de origen.

Con carácter adicional, la Directiva 2008/8/CE afecta a la Directiva 2006/112/CE respecto de la condición de empresario profesional de determinadas entidades (artículo 43), modifica

el concepto de empresario o profesional establecido en el territorio de aplicación del Impuesto (artículo 192 bis), generaliza el mecanismo de inversión del sujeto pasivo (artículo 196), amplía el contenido del estado recapitulativo o declaración 349 (artículo 262) y establece la atribución de un número de identificación a efectos del Impuesto a quienes realicen la adquisición o la prestación de servicios intracomunitarios (artículo 214). 2. En el segundo bloque, y por medio de lo dispuesto en la Directiva 2008/9/CE, se simplifica sustancialmente el procedimiento de devolución del Impuesto a empresarios o profesionales no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto pero establecidos en la Comunidad.

El nuevo sistema de devolución se basa en un sistema de ventanilla única, en el cual los solicitantes deberán presentar por vía electrónica las solicitudes de devolución del Impuesto soportado en un Estado miembro distinto de aquel en el que estén establecidos; para ello, utilizarán los formularios alojados en la página web correspondiente a su Estado de establecimiento. Dicha solicitud se remitirá por el Estado de establecimiento al Estado de devolución, es decir, aquel en el que se haya soportado el Impuesto.

En los supuestos en los que España sea el Estado de establecimiento, dicho formulario deberá ponerse a disposición de los solicitantes a través de la página web de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

En todo caso y como ya ocurría en la actualidad, las solicitudes de devolución a través de este sistema exigen, de acuerdo con el Derecho comunitario (artículos 5 y 6 de la Directiva 2008/9/CE) y con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, el cumplimiento de todos los requisitos establecidos para el ejercicio del derecho a la deducción por el Estado de devolución, junto con el requisito de actividad correspondiente al Estado de establecimiento. 3. Finalmente, el tercer bloque se refiere a la Directiva 2008/117/CE, que armoniza el devengo de determinadas prestaciones de servicios y modifica los plazos de presentación y el contenido del estado recapitulativo, o modelo 349 como es conocido en España.

II

De acuerdo con lo dispuesto en los artículos 7 de la Directiva 2008/8/CE, 29 de la Directiva 2008/9/CE y 3 de la Directiva 2008/117/CE, los Estados miembros deben poner en vigor las disposiciones legales, reglamentarias y administrativas necesarias para dar cumplimiento a lo establecido por dichas directivas con efectos a partir del 1 de enero de 2010.

En este sentido, el Consejo de Ministros del pasado 30 de abril de 2009 fue informado por la Vicepresidenta Segunda y Ministra de Economía y Hacienda de un Anteproyecto de Ley por la que se transponen determinadas directivas en el ámbito de la imposición indirecta y se modifica la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes para adaptarla a la normativa comunitaria.

Dicho Anteproyecto, sometido desde ese momento a información pública a través de su publicación en la página web del Ministerio de Economía y Hacienda, fue dictaminado por el Consejo de Estado el 17 de septiembre de 2009 y aprobada su remisión a las Cortes Generales como Proyecto de Ley por el Consejo de Ministros el 2 de octubre de 2009.

El pasado 10 de diciembre, el Congreso de los Diputados aprobó dicho Proyecto de Ley, encontrándose el texto en estos momentos pendiente de su tramitación por el Senado.

El contenido del mencionado Proyecto de Ley tiene por finalidad modificar la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, en todos aquellos preceptos que se ven afectados por el contenido de las citadas directivas comunitarias.

No obstante, dado que no es previsible la aprobación del Proyecto de Ley antes del 1 de enero de 2010, fecha en la que, como se ha indicado, deben estar ya en vigor las disposiciones de Derecho comunitario referidas, resulta necesario arbitrar provisionalmente, hasta que dicha aprobación tenga lugar, un conjunto de criterios interpretativos que permita dar cumplimiento al mandato contenido en las directivas que conforman el llamado Paquete IVA en la parte que afecta a la Ley 37/1992.

Paralelamente a la reforma de la Ley 37/1992 señalada, las aludidas modificaciones en el Derecho comunitario afectan a diversos preceptos del Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre. En este caso, las modificaciones se encuentran recogidas en un proyecto de Real Decreto que ha sido dictaminado por el Consejo de Estado el 17 de diciembre y cuya aprobación se encuentra, a estos efectos, condicionada a la previa actualización de la Ley 37/1992.

Respecto de todo ello, debe recordarse que el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas ha señalado de forma reiterada la posibilidad de los particulares de invocar la aplicación directa de los preceptos de una directiva que sean incondicionales y suficientemente precisos cuando, expirado el plazo para su transposición, esta no haya tenido lugar o bien tales preceptos se hayan adaptado incorrectamente. En este sentido, ha de destacarse la sentencia de 5 de abril de 1979, Asunto C-148/78, Ratti, y, particularmente en el caso del Impuesto sobre el Valor Añadido, la sentencia de 19 de enero de 1982, Asunto C-8/81, Becker, y la sentencia de 11 de julio de 2002, Asunto C-62/00, Marks & Spencer. Dicha jurisprudencia ha sido recogida, en los mismos términos, por el Tribunal Supremo, entre otras, en su sentencia de 15 de marzo de 1999 y, más recientemente, en su sentencia de 10 de marzo de 2003.

Ante la concurrencia de tales circunstancias en relación con las Directivas 2008/8/CE, 2008/9/CE y 2008/117/CE, se han planteado diversas dudas sobre su contenido, derivadas de las distorsiones que se pueden producir como consecuencia de la aplicación de diferentes reglas de localización de los servicios y de las solicitudes de devolución por no establecidos en el territorio de aplicación del Impuesto una vez los otros Estados miembros procedan a su transposición.

En este contexto, y dadas las características de estas operaciones, su cuantía y la recurrencia y continuidad con las que se realizan, así como el mandato ineludible de transposición referido, se hace necesario, puesto todo ello en conocimiento de la Comisión de las Comunidades Europeas, aclarar los criterios que derivan de la aplicación de las citada directivas a partir del 1 de enero de 2010, razón que justifica que esta Dirección General haya entendido oportuno dictar esta Resolución.

III

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