Orden EHA/3360/2010, de 21 de diciembre, por la que se aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas.
| Fecha de Entrada en Vigor | 1 de Enero de 2011 |
| Marginal | BOE-A-2010-20034 |
| Sección | III - Otras Disposiciones |
| Emisor | Ministerio de Economia y Hacienda |
| Rango de Ley | Orden |
El Derecho contable ha sido objeto de una importante modificación a través de la Ley 16/2007, de 4 de julio, de reforma y adaptación de la legislación mercantil en materia contable para su armonización internacional con base en la normativa de la Unión Europea, fruto de la decisión del legislador de seguir aplicando en las cuentas anuales individuales la normativa contable española, convenientemente reformada para lograr la adecuada homogeneidad y comparabilidad de la información financiera en el marco de las nuevas exigencias contables europeas para las cuentas consolidadas.
La disposición final primera de la Ley otorga al Gobierno la competencia para aprobar mediante real decreto el Plan General de Contabilidad (PGC) con el objetivo de configurar el correspondiente marco reglamentario, a día de hoy materializado en el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad, y en el Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, por el que se aprueba el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas (PGC-PYMES) y los criterios contables específicos para microempresas.
La disposición final segunda del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, recoge la habilitación al Ministro de Economía y Hacienda, a propuesta del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas y mediante orden ministerial, para la aprobación de adaptaciones del Plan General de Contabilidad por razón del sujeto contable.
Todo lo anterior, en cualquier caso, tiene base en las competencias exclusivas en materia de legislación mercantil que se atribuyen al Estado en virtud del artículo 149.1.6.ª de la Constitución Española, sin perjuicio de atender y contemplar en las normas que ahora se aprueban las peculiaridades que, con incidencia en el ámbito contable, han recogido las distintas leyes autonómicas, en virtud de las competencias asumidas por las comunidades autónomas en sus respectivos estatutos de autonomía en materia de cooperativas, pero siempre respetando la legislación mercantil, a la que se hacen continuas remisiones en el articulado de dichas disposiciones.
La aprobación del nuevo Plan General de Contabilidad exige inevitablemente la modificación de los desarrollos reglamentarios de su antecedente, el Plan de 1990, entre otros, de las normas contables especiales por razón del sujeto contable y en particular las aprobadas para las sociedades cooperativas por Orden ECO/3614/2003, de 16 de diciembre, por la que aprueban las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas. El objetivo de las normas que ahora se aprueban es revisar las anteriores a la luz de los criterios incluidos en el nuevo Plan General de Contabilidad, pero considerando la especialidad del régimen sustantivo de la sociedad cooperativa.
En el marco de esta reforma cabe destacar que el nuevo Plan introdujo un cambio en la calificación de las fuentes de financiación de las empresas y, por tanto, en su situación patrimonial. Trasladado a las sociedades cooperativas, este cambio supone, con carácter general, que las aportaciones de los socios y otros partícipes a las mismas, en la medida en que no otorguen a la sociedad el derecho incondicional a rehusar su reembolso, deban calificarse como pasivo reduciendo de forma significativa los fondos propios de la entidad.
Con el ánimo de evitar este desequilibrio patrimonial, la Ley 16/2007, de 4 de julio, introdujo una serie de modificaciones en la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas, permitiendo que la asamblea de la cooperativa modificase los estatutos otorgando al Consejo Rector la facultad de rehusar el reembolso de las aportaciones. Esta Ley, aplicable a las cooperativas de competencia estatal, tuvo su antecedente, en términos muy similares, en la Ley aplicable en la Comunidad Autónoma de Euskadi (Ley 4/1993, de 24 de junio, modificada por la Ley 1/2000 de 29 de junio) y en la Comunidad Foral de Navarra (Ley Foral 14/2006, de 11 de diciembre).
En aras de facilitar el cambio de criterio contable, la Disposición transitoria quinta . Desarrollos normativos en materia contable, del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, al que a su vez se remite la disposición transitoria sexta del Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre, incluía en el apartado 4 una cláusula específica aplicable a las sociedades cooperativas, con el siguiente contenido:
4. Los criterios por los que se establece la delimitación entre fondos propios y fondos ajenos en las normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas, aprobadas por Orden del Ministerio de Economía 3614/2003, de 16 de diciembre, podrán seguir aplicándose hasta 31 de diciembre de 2009.
El objetivo de este régimen transitorio era doble. En primer lugar, otorgar a las sociedades cooperativas sometidas a la Ley Estatal, de Euskadi o de Navarra un plazo de dos años para modificar sus estatutos atribuyendo al Consejo Rector el derecho incondicional a rehusar el reembolso del capital social bajo determinados requisitos, y, en segundo lugar, conceder a las restantes comunidades autónomas un plazo de tiempo razonable para que pudieran aprobar una reforma similar a la incluida a nivel estatal.
Una vez transcurrido dicho plazo, y ante la ausencia de los cambios necesarios en gran parte de la legislación autonómica para que el capital social pueda incluirse en los fondos propios, se consideró necesario modificar a través del Real Decreto 2003/2009, de 23 de diciembre, el apartado 4 de la disposición transitoria quinta del Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, de tal forma que se ampliase de forma excepcional y por un plazo de un año la vigencia de los criterios por los que se establece la delimitación entre fondos propios y fondos ajenos.
Las presentes normas se aprueban con la finalidad de que, una vez que concluya el régimen transitorio descrito, las sociedades cooperativas puedan tener a su disposición unas normas contables que les permitan seguir suministrando información financiera en el marco del Plan General de Contabilidad y el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas, en sintonía por tanto con las Normas internaciones de información financiera adoptadas por la Unión Europea, pero sin abandonar gran parte de la regulación especial aprobada en el año 2003, a la que en algunos casos simplemente se le incluyen meras revisiones formales.
El artículo 1 de la Orden aprueba las Normas sobre los aspectos contables de las sociedades cooperativas que más adelante se detallan.
En el artículo 2 se delimita el ámbito de aplicación. En este sentido, se establece la aplicación obligatoria para todas las cooperativas de las normas que regulan los aspectos contables de estas sociedades, indicando que las mismas complementan, modifican o adaptan lo regulado en el Plan General de Contabilidad y en el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas, por lo que, salvo lo estrictamente modificado por las normas que ahora se aprueban, se aplica en su integridad el Plan General de Contabilidad o el Plan General de Contabilidad de Pequeñas y Medianas Empresas para las sociedades que, estando dentro de su ámbito de aplicación, hubiesen optado por aplicarlo. También son de aplicación en los mismos términos las adaptaciones sectoriales elaboradas en virtud de la disposición final primera del Real Decreto de aprobación del Plan General de Contabilidad, así como las resoluciones dictadas por el Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas en cumplimiento de la disposición final tercera de dicho Real Decreto.
Otro aspecto que ha sido necesario recoger específicamente en el ámbito de aplicación es el relativo a las sociedades cooperativas de crédito y las cooperativas de seguros, que deberán aplicar la normativa contable específica establecida para este tipo de entidades, por lo que las presentes normas solo les serán de aplicación en lo no regulado expresamente en aquéllas. Del mismo modo, las cooperativas con sección de crédito, respecto a ésta, deberán aplicar la normativa específica que aprueben las comunidades autónomas en desarrollo del Plan General de Contabilidad.
La Orden contiene una disposición adicional única que delimita, en línea con el artículo 36 del Código de Comercio, el concepto de capital cooperativo a efectos mercantiles, que será el previsto en cada caso por la ley de cooperativas que sea aplicable, independientemente de que a efectos estrictamente contables dicho capital haya sido clasificado como fondos propios o como pasivo.
Se incluye asimismo una disposición transitoria única relativa a la primera aplicación de las normas que se aprueban, debido fundamentalmente a los conceptos de patrimonio y pasivo recogidos en la nueva normativa contable, que obliga en la mayoría de los casos a efectuar una reclasificación de patrimonio a pasivo financiero por su valor contable.
La Orden incluye también una disposición derogatoria de las normas de igual o inferior rango cuyo contenido se oponga al establecido en la misma, en particular la Orden ECO/3614/2003, de 16 de diciembre, así como dos disposiciones finales, que recogen, respectivamente, el título competencial al amparo del que se dicta la Orden y su fecha de entrada en vigor.
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